8.1. Premessa - 8.2. Redditi soggetti a tassazione separata - 8.3. Trattamento di fine rapporto, indennità equipollenti e altre indennità e somme - 8.3.1. Trattamento di fine rapporto - 8.3.2.Tassazione del trattamento di fine rapporto - 8.3.3. Anticipazioni ed acconti del TFR - 8.3.4. TFR in busta paga - 8.3.5. Indennità equipollenti al TFR - 8.3.6. Tassazione delle indennità equipollenti - 8.3.7. Altre indennità e somme - 8.3.8. Tassazione delle altre indennità e somme percepite alla cessazione del rapporto di lavoro - 8.3.9. Incentivi all’esodo dei lavoratori - 8.3.10. Somme corrisposte agli eredi - 8.3.11. Dichiarazione dei redditi - 8.3.12. Clausola di salvaguardia - 8.3.13. TFR ed indennità di importo rilevante - 8.4. Emolumenti arretrati e altre indennità - 8.4.1. Tassazione - 8.4.2. Riliquidazione - 8.5. Cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa - 8.5.1. Tassazione - 8.6. Indennità di mobilità - 8.7. Altre indennità - 8.7.1. Opzione per la tassazione ordinaria - 8.8. Plusvalenze e indennizzi - 8.8.1. Plusvalenze da cessione di aziende - 8.8.2. Cessione di terreni edificabili - 8.8.3. Cessione della clientela da parte di professionisti - 8.8.4. Indennità per la perdita di avviamento - 8.8.5. Indennità per la perdita di redditi relativi a più anni - 8.8.6. Recesso, esclusione e riduzione del capitale di società di persone - 8.8.7. Scadenza di contratti e titoli - 8.8.8. Imposte rimborsate e oneri deducibili e detraibili non spettanti - 8.8.9. Tassazione - 8.8.10. Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali - 8.9. Redditi percepiti dagli eredi - 8.9.1. Tassazione - 8.9.2. Aspetti particolari - 8.10. Acconto d’imposta - 8.10.1. Modalità e termini di versamento - 8.10.2. Rimborso dell’eccedenza - 8.11. Redditi di capitale di fonte estera - 8.11.1. Tassazione

8.1. Premessa

Alcuni redditi si formano tipicamente in più periodi d’imposta, ma assumono rilevanza fiscale in un solo momento. Pertanto, la tassazione secondo i criteri ordinari avrebbe potuto portare pregiudizio al contribuente.

È stata, dunque, prevista una forma di tassazione “separata”, al fine di evitare l’obbligo di effettuare il cumulo tra i redditi.

8.2. Redditi soggetti a tassazione separata

Sono soggetti alla possibilità di tassazione separata solo i redditi tassativamente elencati dalla norma (art. 17, D.P.R. n. 917/1986).

Alcuni di essi possono essere, su opzione, tassati con le modalità ordinarie.

Redditi tassati separatamente	Possibilità di optare per la tassazione ordinaria	Norma di riferimento (art. 17, D.P.R. n. 917/1986)
TFR, indennità equipollenti e indennità e somme percepite una tantum in dipendenza della cessazione di rapporti di lavoro (8.3.)	NO	lett. a)
Arretrati per prestazioni di lavoro dipendente (8.4.)	NO	lett. b)
Indennità cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (8.5.)	SÌ	lett. c)
Indennità di mobilità e trattamento di integrazione salariale (8.6.)	NO	lett. c-bis)
Indennità per cessazione rapporti di agenzia (8.7.)	SÌ	lett. d)
Indennità per cessazione funzioni notarili (8.7.)	SÌ	lett. e)
Indennità percepite dai lavoratori subordinati sportivi al termine dell'attività sportiva se non rientranti tra le indennità indicate alla lettera a) (8.7.)	SÌ	lett. f)
Plusvalenze su cessione onerosa o liquidazione di aziende possedute da più di 5 anni (8.8.1.)	SÌ	lett. g)
Plusvalenze su cessioni a titolo oneroso di aree edificabili (8.8.2.)	SÌ	lett. g-bis)
Corrispettivi percepiti, in unica soluzione, per la cessione della clientela (8.8.3.)	SÌ	lett. g-ter)
Indennità perdita avviamento per cessazione di locazione di immobili urbani (8.8.4.)	SÌ	lett. h)
Indennità per risarcimento, anche assicurativo, di danni per la perdita di redditi relativi a più anni (8.8.5.)	SÌ	lett. i)
Somme attribuite o valore normale di beni assegnati ai soci delle società di persone nei casi di recesso, esclusione e riduzione del capitale o agli eredi in caso di morte del socio, e redditi imputati ai soci per liquidazione, anche concorsuale, delle società, se tra la costituzione della società e la comunicazione del recesso o dell’esclusione, la deliberazione di riduzione del capitale, la morte del socio o l’inizio della liquidazione sono trascorsi più di 5 anni (8.8.6.)	SÌ	lett. l)
Somme o valore normale dei beni attribuiti alla scadenza dei contratti di mutuo, deposito, conto corrente, obbligazioni e titoli similari diversi dalle azioni, associazioni in partecipazione, masse patrimoniali, se non sono soggetti a ritenuta secca o imposta sostitutiva e il periodo di durata del contratto o del titolo è superiore a 5 anni (8.8.7.)	SÌ	lett. n)
Somme conseguite a titolo di rimborso di imposte o di oneri dedotti dal reddito complessivo o per i quali si è fruito della detrazione in periodi di imposta precedenti (8.8.8.)	SÌ	lett. n-bis)

8.3. Trattamento di fine rapporto, indennità equipollenti e altre indennità e somme

Sono soggetti a tassazione separata IRPEF (art. 17, c. 1, lett. a), D.P.R. n. 917/1986):

• il trattamento di fine rapporto di cui all’art. 2120 c.c.;

• le indennità equipollenti, comunque denominate, anche in caso di indennità percepite dagli aventi diritto e dagli eredi, in caso di morte del lavoratore (art. 2122 c.c.);

• le altre indennità e somme percepite una tantum in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l’indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell’obbligo di non concorrenza (art. 2125 c.c.) nonché le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell’autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione del rapporto di lavoro.

8.3.1. Trattamento di fine rapporto

In ogni caso di cessazione del rapporto di lavoro subordinato, il prestatore di lavoro ha diritto ad un trattamento di fine rapporto (art. 2120 c.c.).

Tale trattamento si calcola sommando per ciascun anno di servizio una quota pari e comunque non superiore all’importo della retribuzione dovuta per l’anno stesso divisa per 13,5.

La quota è proporzionalmente ridotta per le frazioni di anno, computandosi come mese intero le frazioni di mese uguali o superiori a 15 giorni.

Salvo diversa previsione dei contratti collettivi la retribuzione annua comprende tutte le somme, compreso l’equivalente delle prestazioni in natura, corrisposte in dipendenza del rapporto di lavoro a titolo di rimborso spese.

Il TFR, con esclusione della quota maturata nell’anno, è incrementato, su base composta, al 31 dicembre di ogni anno, con l’applicazione di un tasso costituito dall’1,5% in misura fissa e dal 75% dell’aumento dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai ed impiegati, accertato dall’ISTAT, rispetto al mese di dicembre dell’anno precedente.

8.3.2. Tassazione del trattamento di fine rapporto

L’imponibile su cui calcolare l’imposta è ottenuto sommando gli importi dovuti, sulla base di due distinti conteggi:

• sulle somme maturate sino al 31 dicembre 2000;

• sulle somme maturate dal 1° gennaio 2001.

Occorre procedere alla suddivisione dello stesse in due parti:

• quota capitale (comprensiva della rivalutazione effettuata sino al 31 dicembre 2000), soggetta a tassazione IRPEF a titolo provvisorio;

• rivalutazione, da tassare, a partire dal 1° gennaio 2001, applicando l’imposta sostitutiva del 17% sulla rivalutazione maturata dal 1° gennaio al 31 dicembre.

Tassazione quota capitale (comprensiva della rivalutazione effettuata fino al 31 dicembre 2000)

Per la quota capitale del TFR (comprensiva della rivalutazione effettuata fino al 31 dicembre 2000) è prevista la tassazione a titolo provvisorio da parte del datore di lavoro.

La liquidazione definitiva avviene direttamente a cura dell’Amministrazione finanziaria sulla base dell’aliquota media degli ultimi 5 anni.

Il datore di lavoro, al fine di tassare in acconto la quota capitale, deve seguire le seguenti modalità operative:

• determinare la base imponibile;

• determinare il reddito di riferimento;

• individuare l’aliquota media di tassazione;

• calcolare l’imposta.

Base imponibile - È costituita:

• dall’imponibile netto del trattamento di fine rapporto maturato alla data del 31 dicembre 2000, comprensivo delle quote di rivalutazione annuali del TFR accantonato alla data del 31 dicembre 2000 maggiorato delle eventuali quote di TFR versate a fondi pensionistici e delle eventuali quote di anticipazione del TFR corrisposte entro la data del 31 dicembre 2000;

• dall’imponibile netto del solo trattamento di fine rapporto maturato a decorrere dal 1° gennaio 2001 maggiorato delle eventuali quote di TFR versate a fondi pensionistici e delle eventuali quote di anticipazione del TFR corrisposte a decorrere dal 1° gennaio 2001, diminuito delle quote di rivalutazione maturate dal 1° gennaio 2001.

Reddito di riferimento - Serve per poter determinare l’aliquota media di tassazione.

Si determina moltiplicando la base imponibile per 12 e dividendo il risultato della moltiplicazione per il numero degli anni o frazione di anno preso a base di commisurazione del TFR.

La formula da applicare è la seguente: RR = (I x 12) / Na

dove:

I = indennità di fine rapporto,

Na = numero anni e frazione,

RR = reddito di riferimento.

Aliquota media di tassazione - Per ricavare l’aliquota media di tassazione si calcola l’imposta sul reddito di riferimento applicando la tabella delle aliquote progressive dell’IRPEF in vigore nell’anno in cui è sorto il diritto alla percezione dell’indennità di trattamento di fine rapporto: in pratica, la tabella vigente nell’anno in cui è cessato il rapporto di lavoro, indipendentemente dal momento dell’effettiva liquidazione e percezione dell’indennità.

Dopo aver determinato l’imposta dovuta sul “reddito di riferimento”, si procede alla determinazione dell’aliquota media.

Quest’ultima si ottiene dividendo l’ammontare dell’imposta per l’ammontare del reddito di riferimento e moltiplicando il risultato x 100.

La formula è la seguente: aliquota media (Al) = (Im x 100) / RR.

Dove:

Im = Imposta sul reddito di riferimento (RR).

Determinazione dell’imposta - Sull’ammontare della base imponibile al netto della detrazione d’imposta, se spettante, si applica l’aliquota media di tassazione e si ottiene l’imposta lorda.

Dall’imposta lorda devono essere detratti i seguenti importi:

• per tutti i rapporti di lavoro a tempo determinato (di qualsiasi durata) e a tempo indeterminato, che si risolvono nel periodo tra i 1° gennaio 2001, fino alla data di entrata in vigore della riforma del TFR e comunque non oltre il 31 dicembre 2005: 61,97 euro per ciascun anno di maturazione del TFR, a partire dal 1° gennaio 2001;

• per i rapporti di lavoro a tempo determinato, di durata effettiva non superiore a 2 anni: ulteriori 61,97 euro per ciascun anno di maturazione del TFR a partire dal 1° gennaio 2001.

Per i periodi inferiori ad un anno, l’importo della detrazione è rapportato a mese.

Sulla quota di TFR maturata dal 1° gennaio 2001, non è possibile l’abbattimento di 309,87 euro per ciascun anno preso a base di commisurazione del trattamento di fine rapporto. Tale detrazione continua ad essere riconosciuta sull’importo del trattamento di fine rapporto e della rivalutazione monetaria maturati alla data del 31 dicembre 2000.

Ulteriore detrazione d’imposta - È prevista una riduzione del prelievo fiscale sui trattamenti di fine rapporto il cui diritto alla percezione sorge a partire dal 1° aprile 2008 e, quindi, per i rapporti di lavoro cessati dal 31 marzo 2008 (art. 2, c. 514, Legge n. 244/2007).

La detrazione è pari a (D.M. 20 marzo 2008):

• 70 euro, se il “reddito di riferimento” non supera 7.500 euro;

• 50 euro, aumentato del prodotto fra 20 euro e l’importo corrispondente al rapporto tra 28.000 euro, diminuito del “reddito di riferimento”, e 20.500 euro, se l’ammontare del “reddito di riferimento” è superiore a 7.500 euro ma non a 28.000 euro; la formula è, dunque, la seguente:

  50 + [20 x (28.000 - reddito di riferimento) / 20.500]

• 50 euro, se il “reddito di riferimento” è superiore a 28.000 euro ma non a 30.000 euro; la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 30.000 euro, diminuito del “reddito di riferimento”, e l’importo di 2.000 euro; la formula è, dunque, la seguente:

  50 x [(30.000 - reddito di riferimento) / 2.000]

Se il risultato dei suddetti rapporti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime 4 cifre decimali.

La detrazione è riconosciuta dai sostituti d’imposta, in relazione ad una sola cessazione del rapporto di lavoro nel corso di ciascun periodo d’imposta. A tal fine, i soggetti beneficiari del trattamento di fine rapporto, delle indennità equipollenti e delle altre indennità e somme connesse alla cessazione del rapporto di lavoro sono tenuti ad attestare in forma scritta, su richiesta del sostituto d’imposta, di non aver già fruito di detta detrazione in relazione ad altro rapporto di lavoro cessato nel medesimo periodo.

Liquidazione del TFR - Concluse le operazioni sopra illustrate, il datore di lavoro ottiene l’importo dell’indennità di fine rapporto, comprensiva del trattamento di fine rapporto e della rivalutazione maturata fino al 31 dicembre 2000, nonché dalla quota del trattamento di fine rapporto maturata dal 1° gennaio 2001 e fino alla data di cessazione del rapporto di lavoro, che deve liquidare al lavoratore.

Riliquidazione da parte degli Uffici finanziari - L’assoggettamento a tassazione da parte del datore di lavoro è a titolo d’acconto.

Infatti, l’Amministrazione finanziaria, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione del sostituto d’imposta (ovvero, se il soggetto che eroga il TFR non è sostituto d’imposta, entro il 31 dicembre successivo a quello di presentazione della dichiarazione dei redditi da parte del lavoratore) procede alla riliquidazione dell’imposta in base all’aliquota media di tassazione relativa ai 5 anni precedenti all’anno in cui il lavoratore ha acquisito il diritto alla percezione del TFR.

L’aliquota media si ottiene effettuando il rapporto tra la somma delle imposte calcolate con riguardo al reddito complessivo del contribuente, al netto degli oneri deducibili e senza considerare i crediti d’imposta, di ciascuno dei 5 anni precedenti a quello in cui è sorto il diritto alla percezione e la somma dei redditi stessi considerati.

Nel caso in cui in uno o più dei 5 anni precedenti l’anno di maturazione del diritto a percepire il TFR non vi sia stato reddito imponibile, l’aliquota media è calcolata in riferimento agli anni in cui vi è stato reddito imponibile.

Se in tutti i 5 anni non vi è stato reddito imponibile, deve essere applicata l’aliquota prevista per il primo scaglione di reddito IRPEF.

Tassazione della quota di rivalutazione del TFR maturata dal 1° gennaio 2001

Sulla quota annua di rivalutazione del TFR si deve applicare un’imposta sostitutiva, a titolo definitivo, nella misura del 17%.

Il versamento dell’imposta è a carico del sostituto d’imposta e va effettuato attraverso un versamento in acconto ed il successivo saldo (95.4.).

8.3.3. Anticipazioni ed acconti del TFR

Mentre le anticipazioni sono quote che vengono corrisposte prima della cessazione del rapporto di lavoro su richiesta del lavoratore, gli acconti vengono erogati dopo la cessazione del rapporto di lavoro ma prima che si conosca definitivamente l’importo preciso del TFR da corrispondere.

Per la tassazione delle anticipazioni e agli acconti del TFR, liquidati a decorrere dal 1° gennaio 2001, devono essere applicate le stesse regole previste per il TFR (8.3.2.) (art. 19, c. 4, D.P.R. n. 917/1986), salvo che:

• spetta la detrazione di 309,87 euro annue, ma non quella di 61,97 euro in caso di erogazione di anticipazioni. Tale detrazione spetta solo in caso di liquidazione di acconti sul TFR e non anche per le anticipazioni;

• il sostituto d’imposta può tassare l’anticipazione del TFR, salvo conguaglio all’atto della liquidazione definitiva, determinando l’aliquota di tassazione sulla base dell’importo del TFR maturato al 31 dicembre dell’anno precedente la data di richiesta dell’anticipazione, invece che di quello maturato alla data della richiesta;

• per la parte delle anticipazioni eccedente il TFR maturato al 31 dicembre 2000, la base imponibile è costituita dall’importo dell’anticipazione, ridotta delle rivalutazioni già assoggettate all’imposta sostitutiva ad esso riferibili.

8.3.4. TFR in busta paga

Dall’1° marzo 2015 al 30 giugno 2018 è stata prevista la possibilità per i dipendenti del settore privato di far richiesta ai propri datori di lavoro di liquidargli in busta paga l’importo mensile maturato come TFR (art. 1, c. 23-34, Legge n. 190/2014; D.P.C.M. n. 29/2015), a condizione che:

• il dipendente sia in servizio da almeno 6 mesi presso il medesimo datore di lavoro;

• la scelta sia irreversibile;

• il datore di lavoro non sia sottoposto a procedure concorsuali o dichiarato azienda in crisi;

• non si tratti di lavoro domestico o agricolo;

• la liquidazione, in busta paga, equivalga all’importo mensile che il dipendente avrebbe maturato come TFR (art. 2120 c.c.).

8.3.5. Indennità equipollenti al TFR

Le indennità equipollenti, commisurate alla durata del rapporto di lavoro dipendente, ammesse alla tassazione separata sono quelle percepite dai dipendenti del comparto pubblico.

Vi rientrano in particolare:

• l’indennità di buonuscita percepita dai dipendenti statali;

• l’indennità premio di servizio percepita dal personale degli enti locali e del settore sanitario;

• l’indennità di anzianità percepita da talune categorie di dipendenti di enti pubblici;

• ogni altra indennità comunque denominata (anzianità, di fine lavoro, buonuscita, ecc.) percepita dagli aventi diritto dipendenti di enti pubblici diversi.

Tra i rapporti di lavoro sono compresi quelli:

• dei lavoratori soci delle cooperative (art. 50, c. 1, lett. a), D.P.R. n. 917/1986);

• dei sacerdoti (art. 50, c. 1, lett. d), D.P.R. n. 917/1986);

• per cariche pubbliche (art. 50, c. 1, lett. g), D.P.R. n. 917/1986).

Vi rientrano, inoltre, le altre indennità e somme percepite una tantum in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese le indennità di preavviso e le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell’obbligo di non concorrenza.

8.3.6. Tassazione delle indennità equipollenti

Le indennità sono imponibili per un importo che si determina riducendo il loro ammontare netto di una somma pari a 309,87 euro per ciascun anno preso a base di commisurazione, con esclusione dei periodi di anzianità convenzionale (art. 19, c. 2-bis, D.P.R. n. 917/1986). Per i periodi inferiori all’anno la riduzione è rapportata a mese.

Se il rapporto di lavoro si svolge per un numero di ore inferiore a quello ordinario previsto dai contratti collettivi nazionali (lavoro part time), la somma è proporzionalmente ridotta.

Determinazione dell’IRPEF dovuta - L’imposta è applicata con l’aliquota media determinata con riferimento all’anno in cui è cessato il rapporto (non si tiene conto di quello di pagamento, se diverso) al netto delle addizionali IRPEF.

Per il calcolo di tale aliquota media si fa riferimento all’importo che risulta dalla seguente operazione matematica:

[(ammontare netto dell’indennità + somme destinate alle forme pensionistiche complementari) / numero anni e frazione di anno preso a base di commisurazione] x 12.

Contributi a carico del lavoratore - Se alla formazione delle indennità concorrono contributi previdenziali a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati, l’ammontare netto è computato al netto di una detrazione.

Tale detrazione è pari alla percentuale dell’indennità corrispondente al seguente rapporto, alla data del collocamento a riposo o alla data in cui è maturato il diritto alla percezione:

Anticipazioni e acconti - Ai fini della tassazione si applicano le stesse regole del TFR (8.3.3.) (art. 19, c. 4, D.P.R. n. 917/1986). In particolare, occorre:

• determinare l’aliquota media, considerando l’importo complessivamente maturato, comprensivo quindi delle somme destinate alle forme pensionistiche complementari e delle anticipazioni e degli acconti già erogati;

• applicare tale aliquota media alla parte imponibile dell’anticipazione o dell’acconto, al netto quindi delle deduzioni spettanti;

• applicare tale tassazione salvo conguaglio all’atto della liquidazione definitiva.

Riliquidazione - Gli Uffici ricalcolano le imposte dovute a titolo di tassazione separata e provvedono a iscrivere a ruolo le maggiori imposte ovvero facendo concorrere i redditi stessi alla formazione del reddito complessivo dell’anno in cui sono percepiti, se ciò risulta più favorevole per il contribuente (art. 17, c. 3, D.P.R. n. 917/1986).

8.3.7. Altre indennità e somme

Sono considerate “altre indennità e somme“ le somme:

• percepite una tantum in diretta correlazione alla cessazione del rapporto di lavoro, indipendentemente:

  • dalla circostanza che le stesse siano corrisposte o meno dal datore di lavoro;

  • dal fatto che l’entità delle stesse sia stabilita o meno in funzione della durata del rapporto di lavoro;

• erogate, anch’esse una tantum, a titolo definitivo in relazione alla cessazione del rapporto che intercorre fra il soggetto erogante e il beneficiario, in base ad un presupposto che non è connesso alla cessazione del rapporto di lavoro generatore di TFR (circ. 20 marzo 2001, n. 29/E).

Tra le altre, vi rientrano le indennità e somme corrisposte a titolo di:

• mancato preavviso;

• capitalizzazione di pensioni;

• patto di non concorrenza;

• provvedimento dell’autorità giudiziaria o transazione relativa alla risoluzione del rapporto di lavoro;

• incentivo all’esodo dei lavoratori.

Patto di non concorrenza - Le somme percepite da un ex dipendente in relazione alla stipulazione del patto di non concorrenza non hanno natura di redditi diversi, ma di lavoro dipendente (ris. 10 giugno 2008, n. 234/E) e sono assoggettate a tassazione separata se erogate in concomitanza con la cessazione del rapporto di lavoro.

Se, invece, sono corrisposte in costanza di rapporto di lavoro soggiacciono alla tassazione ordinaria.

Non rientrano nella tassazione separata, ma in quella ordinaria, le somme che sono corrisposte in occasione della cessazione del rapporto di lavoro, ma che si riferiscono a retribuzioni correnti, tra cui:

• ratei di mensilità aggiuntive;

• indennità per ferie non godute;

• quote di premi di rendimento.

Casi particolari

Riliquidazione - Gli Uffici ricalcolano le imposte dovute a titolo di tassazione separata e provvedono a iscrivere a ruolo le maggiori imposte ovvero facendo concorrere i redditi stessi alla formazione del reddito complessivo dell’anno in cui sono percepiti, se ciò risulta più favorevole per il contribuente (art. 17, c. 3, D.P.R. n. 917/1986).

8.3.8. Tassazione delle altre indennità e somme percepite alla cessazione del rapporto di lavoro

Tali indennità e somme (art. 19, c. 2, D.P.R. n. 917/1986):

• sono imponibili per il loro ammontare complessivo, al netto dei contributi obbligatori dovuti per legge, che afferiscono direttamente e immediatamente a tali indennità e somme nella loro fase di determinazione finale (circ. 20 marzo 2001, n. 29/E);

• se corrisposte a titolo definitivo e in relazione ad un presupposto non connesso alla cessazione del rapporto di lavoro che ha generato il trattamento di fine rapporto, sono imponibili per il loro ammontare netto.

8.3.9. Incentivi all’esodo dei lavoratori

Sino al 4 luglio 2006, per le somme corrisposte in occasione della cessazione del rapporto, al fine di incentivare l’esodo dei lavoratori che abbiano superato i 50 anni di età, se donne, e i 55 anni, se uomini, l’imposta è stata calcolata con l’aliquota pari alla metà di quella applicata per la tassazione del trattamento di fine rapporto e delle altre indennità (art. 19, c. 4-bis, D.P.R. n. 917/1986, abrogato dall’art. 36, c. 23, D.L. n. 223/2006).

A seguito di tale abrogazione, le somme corrisposte a titolo di incentivo all’esodo sono assoggettate alla medesima aliquota applicata al trattamento di fine rapporto, alla stregua delle “altre indennità e somme” percepite una tantum in dipendenza della cessazione dei rapporti di lavoro.

Il medesimo regime di tassazione si applica, inoltre, alle forme di sostegno al reddito erogate, anche ratealmente, in dipendenza della cessazione anticipata del rapporto di lavoro.

La disciplina sugli incentivi all’esodo però, continua ad applicarsi con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati prima del 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del D.L. n. 223/2006), nonché con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati in attuazione di atti o accordi, aventi data certa, anteriori al 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del D.L. n. 223/2006).

A tale proposito è stato chiarito che l’incentivo all’esodo, comprensivo della quota destinata a riscattare i periodi d’istruzione universitaria, deve essere assoggettato a tassazione separata con l’aliquota applicata al TFR (risposta a interpello 20 ottobre 2020, n. 490).

8.3.10. Somme corrisposte agli eredi

In caso di morte del lavoratore, l’imposta sulle indennità di fine rapporto è dovuta dagli aventi diritto e dagli eredi, proporzionalmente all’ammontare percepito da ciascuno, sia in caso di:

• morte del lavoratore in costanza del rapporto di lavoro; si tratta delle somme percepite di diritto (art. 2122 c.c.) e cioè:

  • corrisposte al coniuge, ai figli e, se vivevano a carico del prestatore di lavoro, ai parenti entro il terzo grado e agli affini entro il secondo grado;

  • indipendentemente dalla loro qualità di eredi o legatari;

• morte del lavoratore dopo la cessazione del rapporto, ma prima del conseguimento dell’indennità (somme percepite per successione).

In caso di somme percepite per successione, è ammessa in deduzione la quota dell’eventuale imposta sulle successioni proporzionale al credito indicato nella relativa dichiarazione (art. 21, c. 2, D.P.R. n. 917/1986).

8.3.11. Dichiarazione dei redditi

Il TFR, le indennità equipollenti e le altre indennità e somme soggette a tassazione separata (art. 1, c. 3, D.P.R. n. 600/1973):

• non devono essere dichiarati se sono stati corrisposti da soggetti obbligati per legge all’effettuazione delle ritenute di acconto;

• in caso contrario, devono essere inseriti nella dichiarazione dei redditi (Quadro RM).

8.3.12. Clausola di salvaguardia

Con riferimento alla determinazione dell’IRPEF dovuta sul TFR, sulle indennità equipollenti e sulle altre indennità e somme è prevista una clausola di salvaguardia che consente l’applicazione, se più favorevoli, delle aliquote e degli scaglioni di reddito vigenti al 31 dicembre 2006 (art. 1, c. 9, Legge n. 296/2006).

8.3.13. TFR ed indennità di importo rilevante

Alla quota delle indennità di fine rapporto relative a rapporti di lavoro dipendente ed assimilato (art. 17, c. 1, lett. a) e c), D.P.R. n. 917/1986), erogate in denaro e in natura, di importo complessivamente eccedente 1.000.000 di euro non si applica il regime di tassazione separata, se il diritto alla percezione è sorto a decorrere dal 1° gennaio 2011 (art. 24, c. 31, D.L. n. 201/2011).

Pertanto, tale importo concorre alla formazione del reddito complessivo.

8.4. Emolumenti arretrati e altre indennità

Si considerano emolumenti arretrati quelli che derivano da prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti in ritardo per effetto di leggi, contratti collettivi, sentenze, atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti (art. 17, c. 1, lett. b), D.P.R. n. 917/1986).

Sono compresi anche quelli relativi a:

• compensi e indennità che costituiscono redditi assimilati a lavoro dipendente (12.1.) (art. 50, c. 1, D.P.R. n. 917/1986);

• pensioni (art. 49, c. 2, D.P.R. n. 917/1986).

8.4.1. Tassazione

All’ammontare percepito deve essere applicata l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio precedente all’anno in cui le somme sono state percepite (art. 21, c. 1, D.P.R. n. 917/1986).

Se in 1 dei 2 anni anteriori non vi è stato reddito imponibile si applica l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto dell’altro anno; se non vi è stato reddito imponibile in alcuno dei 2 anni si applica l’aliquota IRPEF per il primo scaglione di reddito (2.9.) (art. 21, c. 3, D.P.R. n. 917/1986).

L’imposta relativa a tali redditi può essere ridotta delle detrazioni per familiari a carico e per reddito di lavoro dipendente, qualora queste non siano state fruite negli anni in cui gli arretrati si riferiscono. Gli aventi diritto agli arretrati devono dichiarare al soggetto che li corrisponde l’ammontare delle detrazioni fruite per ciascuno degli anni cui si riferiscono (art. 21, c. 4, D.P.R. n. 917/1986).

8.4.2. Riliquidazione

Gli Uffici ricalcolano le imposte dovute a titolo di tassazione separata e provvedono a iscrivere a ruolo le maggiori imposte ovvero facendo concorrere i redditi stessi alla formazione del reddito complessivo dell’anno in cui sono percepiti, se ciò risulta più favorevole per il contribuente (art. 17, c. 3, D.P.R. n. 917/1986).

8.5. Cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa

Sono soggette a tassazione separata IRPEF (art. 17, c. 1, lett. c) D.P.R. n. 917/1986):

• le indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (12.2.5.) (art. 50, c. 1, lett. c-bis), D.P.R. n. 917/1986), se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;

• in ogni caso (cioè indipendentemente dall’atto avente data certa), le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell’autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa.

Sono quindi assoggettate alla tassazione ordinaria le indennità risultanti da un atto redatto in costanza del rapporto, oppure prive di data certa.

Requisito della data certa - Affinché risulti la “data certa” è necessario rifarsi alle norme civilistiche (artt. 2702-2704 c.c.).

La data certa ad un documento viene attribuita mediante:

• apposizione del timbro postale direttamente sul documento avente corpo unico, anziché sull’involucro che lo contiene (Cass., sent. n. 3339/1968, n. 186/1983 e n. 8692/1990);

• apposizione di autentica, deposito del documento o vidimazione di un verbale, in conformità alla legge notarile;

• formazione di un atto pubblico;

• registrazione o produzione del documento a norma di legge presso un ufficio pubblico;

• apposizione della c.d. “marca temporale” sui documenti informatici, sulla base della disciplina della firma digitale;

• adozione di un atto deliberativo da parte delle pubbliche amministrazioni di cui sia certa la data in base alla disciplina della formazione, numerazione e pubblicazione dell’atto.

8.5.1. Tassazione

All’ammontare percepito deve essere applicata l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio precedente all’anno in cui le somme sono state percepite (art. 21, c. 1, D.P.R. n. 917/1986).

Se in 1 dei 2 anni anteriori non vi è stato reddito imponibile si applica l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto dell’altro anno; se non vi è stato reddito imponibile in alcuno dei 2 anni si applica l’aliquota IRPEF per il primo scaglione di reddito (2.9.) (art. 21, c. 3, D.P.R. n. 917/1986).

Riliquidazione (8.4.2.)

8.6. Indennità di mobilità

Sono soggetti a tassazione separata IRPEF (art. 17, c. 1, lett. c-bis), D.P.R. n. 917/1986):

• l’indennità corrisposta anticipatamente ai lavoratori in mobilità, in possesso di determinati requisiti, che ne abbiano fatto richiesta per intraprendere un’attività autonoma o per associarsi in cooperativa (art. 7, c. 5, Legge n. 223/1991);

• il trattamento di integrazione salariale corrisposto anticipatamente ai lavoratori che intendono intraprendere una nuova attività produttiva (art. 1-bis, D.L. n. 357/1994).

Beneficiari - Possono beneficiare della corresponsione anticipata i lavoratori:

• percettori della cassa integrazione guadagni ordinaria o straordinaria, anche in caso di riduzione di orario o rotazione, compresi i contratti di solidarietà “difensivi”;

• destinatari di ammortizzatori sociali in deroga;

• sospesi in cassa integrazione guadagni per crisi aziendale a seguito di cessazione totale o parziale dell’impresa, di procedura concorsuale o qualora sia stato dichiarato un esubero strutturale, con diritto al trattamento di mobilità;

• sospesi per crisi aziendali od occupazionali di aziende non destinatarie di trattamenti di integrazione salariale, destinatari dell’indennità di disoccupazione (art. 19, c. 1, D.L. n. 185/2008).

Tassazione (8.5.1.)

Riliquidazione (8.4.2.)

8.7. Altre indennità

Le altre indennità ricomprese tra i redditi tassati separatamente sono quelle relative a:

• cessazione dei rapporti di agenzia delle persone fisiche e società di persone (art. 17, c. 1, lett. d), D.P.R. n. 917/1986);

• cessazione da funzioni notarili (art. 17, c. 1, lett. e), D.P.R. n. 917/1986);

• cessazione dell’attività da parte dei lavoratori subordinati sportivi al termine dell'attività sportiva ai sensi dell’art. 26, c. 4, D.Lgs. n. 36/2021 se non rientranti tra le indennità cui si applicano le regole sul TFR (8.3.) (art. 17, c. 1, lett. f), D.P.R. n. 917/1986).

Tassazione (8.5.1.)

8.7.1. Opzione per la tassazione ordinaria

Il contribuente ha la facoltà di non avvalersi della tassazione separata in relazione ai redditi in esame, optando quindi per la tassazione ordinaria (13.3.4.), a condizione che:

• non siano conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali (es. da parte di collaboratori di imprese familiari o dal coniuge di azienda coniugale non gestita in forma societaria);

• eserciti l’opzione espressamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui è avvenuta o ha avuto inizio la loro percezione.

8.8. Plusvalenze e indennizzi

8.8.1. Plusvalenze da cessione di aziende

Sono soggette a tassazione separata le plusvalenze, compreso il valore dell’avviamento, realizzate mediante cessione a titolo oneroso di aziende possedute da più di 5 anni e anche i redditi conseguiti in dipendenza di liquidazione, anche concorsuale, di imprese esercitate da più di 5 anni (art. 17, c. 1, lett. g), D.P.R. n. 917/1986).

Inoltre:

• il periodo di possesso va computato avendo riguardo al giorno in cui l’azienda è stata acquisita o l’impresa si è costituita, indipendentemente dall’acquisto dei singoli beni che concorrono alla formazione dell’azienda (art. 2963 c.c.);

• si tiene conto anche del periodo in cui l’azienda è stata concessa in affitto o in usufrutto.

Tassazione - L’imposta è determinata applicando all’ammontare conseguito o imputato, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui i redditi sono stati rispettivamente conseguiti o imputati (art. 21, c. 1, D.P.R. n. 917/1986).

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

Decadenza dalla tassazione separata - Si decade dalla tassazione separata (art. 182, c. 2, D.P.R. n. 917/1986):

• se la liquidazione si protrae per più di tre esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio;

• in caso di omessa presentazione del bilancio finale di liquidazione.

In caso di decadenza, i redditi determinati in sede di liquidazione, ancorché già tassati separatamente:

• si considerano definitivi;

• concorrono a formare il reddito complessivo IRPEF dell’imprenditore, dei familiari partecipanti all’impresa o dei soci per i periodi d’imposta di competenza.

8.8.2. Cessione di terreni edificabili

Sono tassate separatamente le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione (art. 17, c. 1, lett. g-bis), D.P.R. n. 917/1986).

Calcolo - La plusvalenza è determinata dalla differenza tra:

• il corrispettivo percepito nel periodo d’imposta e

• il prezzo di acquisto, aumentato di ogni altro costo inerente, proporzionalmente imputabile al corrispettivo percepito nel periodo, rivalutato in base all’indice ISTAT del costo della vita.

Per i terreni acquisiti per donazione e successione, si considera il valore dichiarato nella denuncia di successione o nell’atto di donazione o quello successivamente definito o liquidato, aumentato di ogni altro costo successivo inerente (nonché dell’INVIM e dell’imposta di successione, fino a quando dovute), rivalutato in base alle variazioni dell’indice dei prezzi al consumo, stabilite dall’ISTAT.

Tassazione (8.8.9.)

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

8.8.3. Cessione della clientela da parte di professionisti

Concorrono a formare il reddito soggetto a tassazione separata i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale (art. 17, c. 1, lett. g-ter), D.P.R. n. 917/1986).

Se tali corrispettivi vengono percepiti in un’unica soluzione sono soggetti a tassazione separata.

Per quanto concerne l’ipotesi di corrispettivo rateale percepito da un soggetto che, dopo la cessione della clientela, intende cessare l’attività, in relazione a tutte le rate, si rientra nell’ambito del reddito di lavoro autonomo (13.2.3.) (art. 54, c. 1-quater, D.P.R. n. 917/1986).

Pertanto, la cessione del “pacchetto clienti” genera interamente reddito professionale da assoggettare a tassazione ordinaria (art. 54, D.P.R. n. 917/1986).

Questo comporta, tra l’altro, che il lavoratore autonomo deve conservare la partita IVA fino all’incasso dell’ultima rata (circ. 16 febbraio 2007, n. 11/E, punto 7).

Tassazione (8.8.9.)

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

8.8.4. Indennità per la perdita di avviamento

Rientrano tra i redditi soggetti a tassazione separata le indennità percepite dal conduttore in caso di cessazione del contratto di locazione di immobili urbani adibiti ad usi diversi da quello di abitazione e le indennità di avviamento delle farmacie spettanti al precedente titolare (art. 17, c. 1, lett. h), D.P.R. n. 917/1986).

Tassazione (8.8.9.)

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

8.8.5. Indennità per la perdita di redditi relativi a più anni

Le indennità spettanti a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, dei danni consistenti nella perdita di redditi relativi a più anni possono essere tassate separatamente. Devono, invece, essere tassate secondo il metodo ordinario le indennità erogate a fronte della perdita di reddito relativa ad un solo anno (art. 17, c. 1, lett. i), D.P.R. n. 917/1986).

Rientrano nella tassazione separata:

• gli incentivi per la cessazione dell’attività di autotrasporto di cose per conto di terzi, in presenza di determinati requisiti (ris. 31 luglio 1993, n. III-6-040);

• i contributi concessi agli autotrasportatori monoveicolari che rinunciano volontariamente all’attività (ris. 26 giugno 2000, n. 95/E);

• gli indennizzi concessi ai titolari di esercizi commerciali, in possesso di determinati requisiti, che cessano l’attività e restituiscono il titolo autorizzatorio (c.d. “rottamazione dei negozi o delle licenze”) (ris. 7 giugno 2001, n. 83/E).

Tassazione (8.8.9.)

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

8.8.6. Recesso, esclusione e riduzione del capitale di società di persone

Sono tassati separatamente i redditi attribuiti ai soci di società di persone in caso di recesso, esclusione, morte del socio, liquidazione della società, riduzione del capitale sociale (art. 17, c. 1, lett. l), D.P.R. n. 917/1986).

In particolare, la tassazione separata interessa:

• i redditi compresi nelle somme attribuite, ovvero nel valore normale, dei beni assegnati ai soci delle società semplici, società in nome collettivo e in accomandita semplice e soggetti equiparati (art. 5, D.P.R. n. 917/1986) nei casi di recesso, esclusione e riduzione del capitale o agli eredi in caso di morte del socio;

• i redditi imputati ai soci in dipendenza di liquidazione, anche concorsuale, delle società stesse.

Decorso del quinquennio - La tassazione separata si applica a condizione che siano passati più di 5 anni tra la costituzione della società e la comunicazione del recesso o dell’esclusione del socio, la deliberazione di riduzione del capitale, la morte del socio, l’inizio della liquidazione o il trasferimento all’estero della residenza.

È ininfluente il momento in cui il socio entra a far parte della società; anche il socio che ha fatto ingresso nella società da meno di 5 anni può fruire dell’agevolazione, purché la società stessa sia stata costituita da almeno 5 anni.

Reddito che forma oggetto di tassazione - Ai fini della determinazione dei redditi di partecipazione compresi nelle somme attribuite o nei beni assegnati ai soci o agli eredi, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni previste per i redditi di capitale (art. 20-bis, D.P.R. n. 917/1986).

Il reddito è quindi costituito dalla differenza tra la somma percepita (o il valore normale dei beni ricevuti) e il prezzo pagato per acquistare la partecipazione (costo fiscalmente riconosciuto) (11.2.5.) (art. 47, c. 7, D.P.R. n. 917/1986).

Le stesse regole si applicano anche in caso di non assoggettamento dei redditi in esame alla tassazione separata, per mancanza del requisito del decorso del quinquennio.

Tassazione - L’imposta è determinata applicando all’ammontare conseguito o imputato, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui i redditi sono stati rispettivamente conseguiti o imputati (art. 21, c. 1, D.P.R. n. 917/1986).

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

Decadenza dalla tassazione separata - Si decade dalla tassazione separata (art. 182, c. 2, D.P.R. n. 917/1986):

• se la liquidazione si protrae per più di tre esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio;

• in caso di omessa presentazione del bilancio finale di liquidazione.

In caso di decadenza, i redditi determinati in sede di liquidazione, ancorché già tassati separatamente:

• si considerano definitivi;

• concorrono a formare il reddito complessivo IRPEF dei soci, per i periodi d’imposta di competenza.

8.8.7. Scadenza di contratti e titoli

Sono tassati separatamente i redditi compresi nelle somme o nel valore normale dei beni attribuiti alla scadenza dei seguenti contratti o titoli:

• contratti di mutuo, deposito e conto corrente (art. 44, c. 1, lett. a), D.P.R. n. 917/1986);

• obbligazioni e titoli similari e altri titoli diversi dalle azioni e titoli similari (art. 44, c. 1, lett. b), D.P.R. n. 917/1986);

• contratto di associazione in partecipazione, contratto di cointeressenza agli utili di un’impresa senza partecipazione alle perdite e contratti con i quali un contraente attribuisce una partecipazione agli utili e alle perdite senza il corrispettivo di un determinato apporto (art. 44, c. 1, lett. f), D.P.R. n. 917/1986);

• contratti di gestione di valori immobiliari (art. 44, c. 1, lett. g), D.P.R. n. 917/1986).

La tassazione separata si applica purché (art. 17, c. 1, lett. n), D.P.R. n. 917/1986):

• i redditi non siano assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta o di imposta sostitutiva;

• il periodo di durata del contratto o del titolo sia superiore a 5 anni.

Tassazione (8.8.9.)

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali (8.8.10.)

8.8.8. Imposte rimborsate e oneri deducibili e detraibili non spettanti

Sono soggetti a tassazione separata le somme conseguite a titolo di (art. 17, c. 1, lett. n-bis), D.P.R. n. 917/1986):

• rimborso di imposte (si tratta delle imposte e degli oneri che sono stati oggetto di sgravio, rimborso o comunque di restituzione);

• oneri dedotti dal reddito complessivo o per i quali si è fruito della detrazione, in precedenti periodi d’imposta (la tassazione separata si applica all’importo dell’onere rimborsato e non all’ammontare della detrazione fruita).

Esclusioni - Non rientrano nella tassazione separata le spese sanitarie rimborsate (6.2.) (art. 15, c. 1, lett. c), D.P.R. n. 917/1986) che si considerano comunque rimaste a carico del contribuente, in quanto il rimborso è avvenuto per effetto di:

• contributi o premi di assicurazione versati dal contribuente e per i quali non spetta la detrazione d’imposta o che non sono deducibili dal suo reddito complessivo, né dai redditi che concorrono a formarlo;

• contributi o premi che, pur essendo versati da altri, concorrono a formare il suo reddito, salvo che il datore di lavoro ne abbia riconosciuto la detrazione in sede di ritenuta.

Tassazione (8.8.9.) - Se è stata riconosciuta la detrazione, l’imposta è determinata applicando un’aliquota non superiore al 27% (art. 21, c. 1, ultimo capoverso, D.P.R. n. 917/1986).

Opzione per la tassazione ordinaria (8.7.1.)

8.8.9. Tassazione

Le regole di tassazione separata che seguono valgono per i redditi sopra riportati (8.8.2.; 8.8.3.; 8.8.4.; 8.8.5.; 8.8.7.; 8.8.8.).

8.8.10. Redditi conseguiti da società di persone o imprese individuali

Se i redditi (8.8.1.; 8.8.2.; 8.8.3.; 8.8.4.; 8.8.5.; 8.8.6.; 8.8.7.) sono conseguiti da società in nome collettivo o in accomandita semplice, sono esclusi dalla tassazione separata e assumono rilevanza come componenti del reddito d’impresa delle società stesse.

I redditi conseguiti da persone fisiche nell’esercizio di imprese commerciali, sono tassati separatamente a condizione che ne sia fatta richiesta nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta al quale sarebbero imputabili come componenti del reddito d’impresa (art. 21, c. 2, D.P.R. n. 917/1986).

8.9. Redditi percepiti dagli eredi

Tutti i redditi del de cuius, anche se non espressamente indicati tra i redditi a tassazione separata (art. 21, c. 2, D.P.R. n. 917/1986), sono tassati separatamente, all’atto della percezione da parte degli eredi e dei legatari.

8.9.1. Tassazione

L’imposta è determinata applicando all’ammontare percepito, al netto delle imposte di successione e dell’eventuale credito d’imposta indicato in dichiarazione, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto nel biennio anteriore all’anno in cui si è aperta la successione (art. 21, c. 2, D.P.R. n. 917/1986).

8.9.2. Aspetti particolari

Valgono le seguenti regole (art. 17, c. 3, D.P.R. n. 917/1986):

• in relazione ai redditi relativi a cessazione dei rapporti di agenzia delle persone fisiche e società di persone, cessazione da funzioni notarili, cessazione dell’attività da parte degli sportivi professionisti al termine dell’attività (8.8.7.) (art. 17, c. 1, lett. d), e) f), D.P.R. n. 917/1986) e a plusvalenze e altre indennità (8.8.1.; 8.8.2.; 8.8.3.; 8.8.4.; 8.8.5.; 8.8.6.; 8.8.7.; 8.8.8.) (art. 17, c. 1, lett. da g) a n-bis), D.P.R. n. 917/1986) non conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali, l’erede o il legatario ha la facoltà di non avvalersi della tassazione separata, optando quindi per la tassazione ordinaria, facendolo constare espressamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui è avvenuta o ha avuto inizio la loro percezione;

• per il TFR e indennità equipollenti (8.3.; 8.4.; 8.5.; 8.6.) (art. 17, c. 1, lett. a), b), c), c-bis), D.P.R. n. 917/1986), gli Uffici finanziari che provvedono alla riliquidazione verificano se per l’erede o il legatario è più favorevole far concorrere i redditi in esame alla formazione del reddito complessivo dell’anno in cui sono percepiti.

8.10. Acconto d’imposta

In relazione ai redditi soggetti a tassazione separata erogati da un soggetto che non rivesta la natura di sostituto d’imposta, il contribuente è tenuto a presentare la dichiarazione dei redditi e a versare un acconto pari al 20% del reddito percepito (art. 1, c. 3, D.L. n. 669/1996; circ. 6 febbraio 1997, n. 25/E, par. 3).

L’acconto si applica in prevalenza ai seguenti redditi:

• indennità per risarcimento, anche assicurativo, di danni per la perdita di redditi relativi a più anni (8.8.5.);

• plusvalenze su cessione onerosa o liquidazione di aziende possedute da più di 5 anni (8.8.1.);

• plusvalenze su cessioni a titolo oneroso di aree edificabili (8.8.2.);

• indennità perdita avviamento per cessazione di locazione di immobili urbani (8.8.4.);

• redditi attribuiti ai soci delle società di persone (8.8.6.);

• redditi di capitale su contratti di mutuo, deposito, conto corrente, obbligazioni e titoli similari diversi dalle azioni, associazioni in partecipazione, masse patrimoniali a maturazione ultra-quinquennale (8.8.7.);

• somme conseguite a titolo di rimborso di imposte o di oneri dedotti dal reddito complessivo o per i quali si è fruito della detrazione in periodi di imposta precedenti (8.8.8.).

8.10.1. Modalità e termini di versamento

L’acconto deve essere versato entro i termini e con le modalità previsti per il versamento a saldo delle imposte sui redditi.

Per il versamento nel Mod. F24 va utilizzato il codice tributo 4200 (4201 se ci si avvale dell’assistenza fiscale).

8.10.2. Rimborso dell’eccedenza

Il versamento dell’acconto del 20% deve essere effettuato anche qualora le imposte che risulteranno definitivamente dovute saranno di ammontare inferiore allo stesso; in tal caso, l’Ufficio finanziario provvede ad effettuare il rimborso dell’eccedenza (circ. 6 febbraio 1997, n. 25/E).

8.11. Redditi di capitale di fonte estera

Sui redditi di capitale di fonte estera, diversi dai dividendi, percepiti direttamente dal contribuente senza l’intervento degli intermediari residenti ovvero, quando l’intervento dell’intermediario non ha comportato l’applicazione della ritenuta alla fonte, si applica un’aliquota d’imposta pari alla ritenuta alla fonte applicata in Italia sui redditi della stessa natura (art. 18, D.P.R. n. 917/1986).

Le ipotesi più ricorrenti di redditi di fonte estera assoggettati a tassazione separata sono:

• gli interessi, i premi e altri frutti delle obbligazioni del debito pubblico e degli altri titoli con regime fiscale equiparato, emessi all’estero, a decorrere dal 10 settembre 1992;

• le plusvalenze realizzate mediante cessione a termine di valute estere;

• i proventi derivanti da cessioni a termine di obbligazioni a termine e titoli similari, effettuate nei confronti dei non residenti;

• i proventi derivanti dalle operazioni di finanziamento in valori mobiliari (art. 7, D.L. n. 6/1996);

• i proventi, compresa la differenza tra il valore di riscatto o di cessione delle quote o azioni e il valore di sottoscrizione o acquisto, derivanti dalla partecipazione a OICVM di diritto estero, situati nell’Unione europea, percepiti da persone fisiche senza l’applicazione della ritenuta a titolo d’imposta nella misura del 26%.

8.11.1. Tassazione

I redditi di capitale corrisposti da soggetti non residenti a soggetti residenti, nei confronti dei quali in Italia si applica la ritenuta a titolo d’imposta o l’imposta sostitutiva del 26% sono tassati con un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, con aliquota pari alla stessa ritenuta italiana a titolo d’imposta.

Nel caso in cui il contribuente non voglia avvalersi dell’imposizione sostitutiva, avrà diritto al credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero (33.1.) (art. 165, D.P.R. n. 917/1986).

Tale possibilità è preclusa per le remunerazioni corrisposte a persone fisiche residenti relative a (art. 27, c. 4, D.P.R. n. 600/1973) (11.5.3.):

• partecipazioni al capitale o al patrimonio, titoli e strumenti finanziari (art. 44, c. 2, lett. a), ultimo periodo D.P.R. n. 917/1986);

• contratti di associazione in partecipazione (art. 109, c. 9, lett. b), D.P.R. n. 917/1986).